相对于现行的行政事业单位会计制度，新出台的《政府会计制度》（以下简称《制度》）重构了政府会计核算模式，全面引入了权责发生制核算原则，统一了现行各项单位会计制度，顺应了预算改革要求，扩大了政府资产负债核算范围，完善了会计报表体系和结构，对于提高政府会计信息质量、全面实施绩效管理、加快建立现代财政制度、实现政府治理体系和治理能力现代化具有重要意义。本文对政府会计制度改革的原则和内容进行了剖析，并分析了政府会计制度的实施对行政事业单位产生的可能影响，并提出了行政事业单位应采取的应对措施。

一、政府会计制度改革

长期以来，我国政府部门采用的是以收付实现制为核算基础的预算会计体系，主要以提供反映预算收支执行情况的决算报告为目的，无法准确、完整反映政府资产负债“家底”，以及政府的运行成本等情况，难以满足编制权责发生制政府综合财务报告的信息需求。鉴于此，在新的形势下，必须对现行政府会计制度进行改革。

（一）政府会计制度改革的原则

1.归并统一原则。从行政事业单位通用或共性业务会计处理，以及单位财务报告信息和决算报告信息的可比性出发，归并统一现行行政单位、事业单位和各项行业事业单位会计制度。

2.继承创新原则。立足当前行政事业单位核算现状，充分继承现行制度中合理的、共性的内容。同时，为满足政府财务会计和预算会计适度分离并相互衔接的核算需要，在会计科目设置和报表体系设计上力求创新。

3.提升质量原则。从财务报告和决算报告的目标以及信息使用者的需要出发，全面提升会计信息质量。

4.务实简化原则。考虑行政事业单位会计工作基础、会计人员接受程度和当前改革所处的阶段，以及核算系统中引入财务会计内容带来的复杂性，在会计科目设置、核算口径和方法、计量标准、账务处理设计、报表设计和填制等方面，力求做到贴近实务、方便操作、简便易行。

5.适当借鉴原则。在充分考虑我国政府财政财务管理特点的基础上，适当吸收我国企业会计准则改革的成功经验，适当借鉴国际公共部门会计准则的最新成果以及国外有关国家政府会计改革的先进经验和做法。

（二）政府会计制度改革内容

《制度》继承了多年来我国行政事业单位会计改革的有益经验，反映了当前政府会计改革发展的内在需要和发展方向，具体改革内容如下：

1.重构了政府会计核算模式。《制度》按照《改革方案》和《基本准则》的要求，构建了“财务会计和预算会计适度分离并相互衔接”的会计核算模式。

2.统一了现行各项单位会计制度。《制度》有机整合了《行政单位会计制度》《事业单位会计制度》和医院、基层医疗卫生机构、高等学校、中小学校、科学事业单位、彩票机构、地勘单位、测绘单位、林业（苗圃）等行业事业单位会计制度的内容。

3.扩大了政府资产负债核算范围。《制度》在现行制度基础上，扩大了资产负债的核算范围。除按照权责发生制核算原则增加有关往来账款的核算内容。

4.改进了预算会计功能。根据《改革方案》要求，《政府会计制度》对预算会计科目及其核算内容进行了调整和优化，以进一步完善预算会计功能。在核算内容上，预算会计仅需核算预算收入、预算支出和预算结余。

5.整合了基建会计核算。按照现行制度规定，单位对于基本建设投资的会计核算除遵循相关会计制度规定外，还应当按照国家有关基本建设会计核算的规定单独建账、单位核算，但同时应将基建账相关数据按期并入单位“大账”。

6.完善了报表体系和结构。《制度》将报表分为预算会计报表和财务报表两大类。披露的内容进行了细化，对会计报表重要项目说明提供了可参考的披露格式、要求按经济分类披露费用信息、要求披露本年预算结余和本年盈余的差异调节过程等。

二、政府会计制度改革对行政事业单位的影响

（一）单位会计核算形式的变化

此次政府会计制度改革最大的创新点在于“平行记账”的核算形式，即单位会计核算应当具备财务会计与预算会计双重功能，实现财务会计与预算会计适度分离并相互衔接，全面、清晰反映单位财务信息和预算执行信息。单位财务会计核算实行收付实现制，国务院另有规定的，依照其规定。单位对于纳入部门预算管理的现金收支业务，在采用财务会计核算的同时应当进行预算会计核算;对于其他业务，仅需进行财务会计核算。

相比权责发生制来说，收付实现制核算方式较为简单。行政事业单位会计人员对收付实现制核算方式较为熟悉，但对权责发生制核算的财务会计比较陌生。由于我国行政事业单位管理体制特点，受制于编制、薪酬等因素，基础会计人员普遍素质不高，会计知识结构单一，加之单位轮岗机制不健全，很多人员同一岗位一干就是很多年，产生了懈怠情绪，学习积极性不高。在新旧制度衔接期由于工作方式方法的变化，容易产生抵触逆反心理，不利于新制度的顺利实施。

（二）会计要素及科目增减变化大

《政府会计制度—基本准则》“3+5要素”即为政府预算会计要素包括预算收入、预算支出与预算结余，政府财务会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用。与现行的制度先比，此次《政府会计制度》中，财务会计科目设置，资产类增设了“其他货币资金”、“应收股利”、“应收利息”、“在途物品”、“工程物资”、“研发支出”、“文物文化资产”、“保障性住房”、“保障性住房累计折旧”。负债类科目新增了“应交增值税”、“应付利息”、“预计负债”等。净资产类科目新增了“累计盈余”、“权益法调整”、“本期盈余”、“本年盈余分配”、“无偿调拨净资产”、“以前年度盈余调整”。收入类科目新设“事业收入”、“上级补助收入”、“非同级财政拨款收入”等科目，并提升了“其他收入”中“捐赠收入”、“资金收入”、“利息收入”等科目级次。

（三）会计信息系统需升级

一是现有会计信息系统不论在会计科目还是在财务报表功能设置上只能满足预算会计或财务会计单一核算，还不能将二者有机融合，满足不了新制度“平行记账”要求。二是同一地区各行政事业单位会计信息系统还不够统一，使用不同的财务核算软件，造成对财务软件升级改造的进度不好统一控制，这也为新制度的过渡增加了难度。三是资产管理系统和会计核算系统相关数据不能有效对接共享。例如某些软件账务账和实物账的联合对账功能，计提折旧自动生成凭证等模块功能还不能顺利启用，降低了新制度的实施效率。最后，现有会计信息系统还不能满足编制政府财务报告需求，大量合并报表和内容抵消分录的编制和调整都需要会计人员手工操作，大大降低了工作效率和准确性。基于此，现有会计信息系统需进一步升级，满足新制度“平行记账”要求。

（四）政府财务报告编制难度大

按新制度要求，行政事业单位需要编制“双报告”，即决算报告和财务报告。编制报告工作量大，技术性强，对编制人员的专业技术要求就更高。首先，我国长期以来以收付实现制进行政府会计核算，操作简单，对会计专业性要求不高，这就造成对制度改革后的会计专业水平的需求与现有会计人员的真实水平存在明显的差距，缺乏专业报表编制人员的问题更为突出。其次，我国政府资产、负债规模庞大且情况复杂，存在界定模糊，确认难度大的问题。最后，编制合并报表和调整内部抵消分录难度大。政府财务报告的重点难点是合并财务报表的编制，尤其编制内部抵消分录。目前一些行政事业单位还存在会计核算基础不实，资产信息缺失，数据不完整，债务界定不清的问题，这些都加大了内部抵消操作的困难。

（五）资产管理要求进一步提高，配套制度不完善

政府会计改革最重要的意义之一就是要准确、完整反映政府“家底”和政府运行成本，这就对行政事业单位资产管理提出了更高的要求。另外，一些行政事业单位对资产管理还存在不规范的问题，配套的制度建设还不完善，存在资产配置随意性大，疏于对资产的日常管理，采购、使用、报废等环节管理不严，盘点不及时等情况，容易造成账实不符，使政府财务报告会计信息的真实性大打折扣。

三、行政事业单位应采取的应对措施

（一）加强对会计人才培养

政府会计改革工作的顺利实施离不开全体会计人员的共同努力。以上要加强学习宣传。单位应组织财会和相关人员认真学习《政府会计制度》，掌握制度各项规定，理解政府会计改革的重要意义。二是要重视会计人才培养。单位要利用继续教育、交流培训、实践锻炼等方式为财务人员创造学习机会，进一步更新知识结构，提高专业水平。三是注重会计人才库建设。在单位现有人员不能满足需求的前提下，可积极引进外部专业人员，为单位注入新鲜血液，增加单位活力，壮大人才队伍。

（二）加强会计信息化建设

会计信息化系统是顺利实施政府会计制度的必备“要件”之一，各部门，各部门、各单位应加强会计信息化建设。一是单位领导层和财会等相关人员应强化责任意识，提高政治站位，加强组织领导。将会计信息系统升级改造工作作为头等大事来抓，制定详细工作方案，落实升级改造工作。二是单位内部和财政部门应加大资金投入，与软件开发商及时联系，提出升级改造需求，为政府会计改革的顺利落地提供坚实保障。

（三）准确界定合并、抵消范围

编制政府合并报表的前提是准确界定合并范围。首先各行政事业单位应根据制度及准则对相关资产、负债的确认、计量标准合理确定本单位资产、负债核算范围，确保数据准确、完整，为政府财务报告的编制工作打下坚实的基础。其次，应合理确定合并范围的基准。基本准则规定：财务报告的目标是向使用者提供政府的财务状况、运行情况等相关信息，反映政府会计主体公共受托责任履行情况。因此，合并范围基准应考虑“受托责任”概念。另外，我国政府资产量庞大繁杂，为全面反映政府资产状况，合并范围基准应同时考虑“控制”概念。最后，适当提出补充规定。由于我国公共部门和政府资产的多样性使界定合并范围时可能做到不能全面覆盖，甚至会出现与准则相违背的情况，这就需要在适当合并范围内出台补充规定，以解决此类问题。

合并报表的关键环节是编制内部交易抵消操作。根据我国政府特点，内部交易涉及政府上下级之间、政府与政府部门之间、政府各部门之间，政府部门与下级单位之间等业务往来，业务量巨大且繁杂。在进行内部抵消操作时需要会计人员对具体业务进行判断、筛选，来确定对哪些业务进行抵消。会计人员的专业技术水平之间影响了合并报表提供信息的有效性。政府应加大对编制人员特别是基层人员的培训扶持，以提高政府合并财务报表编制工作水平。

（四）加强资产管理配套制度建设

一是加强资产管理内部控制制度建设。应明晰各相关部门和人员的岗位，确保做到不相容岗位相分离，形成相互制约与监督的工作机制。二是建立资产日常管理制度和定期清查机制。采取资产记录、实物保管、定期盘点等措施，确保账实、账卡、账账相符，资产信息完整、准确。三是充分利用信息化手段，将财务管理与资产管理、预算管理与财务管理有效衔接起来，以进一步提高行政事业单位资产管理水平。

政府会计制度的出台是我国会计制度改革创新的重要里程碑，开启了我国政府会计工作的新篇章。但是，新制度的实施对行政事业单位来说还有不小的挑战，各单位只有认清资产情况，提高思想认识，通过断深入的对新的会计准则进行研究和学习，采取行之有效的应对措施，才能使政府会计改革工作顺利落地，推动我国政府会计事业的发展。

参考文献

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