摘要：不相容职务分离控制可以给管理者提供单位管理方面的合理保障，文章结合我国企业及行政事业单位不相容职务分离控制实施现状，通过对不相容职务分离控制中存在的问题以及产生原因进行分析，并提出相应的解决对策，以期为企业和行政事业单位内部控制的优化提供参考借鉴。

关键词：内部控制  不相容职务分离  解决对策

1 引言

不相容职务分离控制是指那些如果由一个人担任，既可能发生错误和舞弊行为，又可能掩盖其错误和弊端行为的职务必须分离，把这些职务分配给两人或两人以上承担，以便相互监督和制约。不相容职务分离控制的实质也就是内部牵制，明确职责权限，形成相互制衡的监督机制。企业内部实施不相容职务分离有利于企业在岗位设置时不会出现重叠和交叉的现象，从而保证人力资源的合理配置，同时也有利于企业内部责任明确地划分，而行政事业单位内部控制制度的建立与执行，则是保证其健康发展的根本。由于不相容职务分离是其他内部控制运作的基础，其在内部控制中有着基础性的地位，必不可少，如果缺失不相容职务相互分离，其他控制方法都无法有效实施，因此对不相容职务分离控制的研究探析是十分重要的。

2 我国不相容职务分离控制现状及问题

2.1 不相容职务分离现状

根据卓林全对2017年F省行政事业单位内部控制汇总报告和案例材料的数据分析可得，截至2017年末，仅不足70%的单位设置了关键岗位轮岗、专项审计两项制衡机制，95%以上的单位建立了分事行权、分岗设权机制，但大多数单位没有覆盖到权力集中、资金密集的领域，这表明多数单位的领导干部仅注重权力的控制，不注重控制不相容职务分离，受到机关机构、编制的刚性制约，部分行政事业单位的组织结构设置的不够完善，并且由于单位员工职业素质良莠不齐，导致人员胜任能力不足，很难构建有效的岗位制衡机制[1]。

陈宝丽对中小企业内部控制问卷调查的结果显示，在调查的102家企业中，82.35%企业做到不相容职务分离，出纳不兼任记账或者会计档案保管，有18家企业有着不相容职务分离的现象，如一人身兼数职，100人以下规模的企业中，有66.67%的企业存在出纳兼任会计档案保管以及账务登记的缺陷，而在企业规模为100-500人的企业中，存在出纳兼会计等不兼容职务未分离缺陷的企业占比22.22%，能够得出小规模的企业在不相容职务分离控制的实施意识较为薄弱[2]。

刘晴对W街道办事处内部控制进行了问卷调查，W街道办事处工作人员共127人，回收的105份有效问卷显示，57%的工作人员认为组织架构不尽合理，“一人多岗”现象普遍，出现不相容岗位没有分离的问题，28%的工作人员认为未建立完善的组织架构。W街道办事处的记账人员和保管人员、决策人员和审计人员没有执行不相容职务分离控制，各岗位之间未能有效制约，职责责任不够清晰[3]。

根据齐晨硕对H省水利厅内部控制的调查结果，H省水利厅共19个机关处室，关键岗位设置上，对收支管理和建设项目管理的关键岗位设置比较细致，而2019年底由于财务处业务较多，出现了会计与出纳岗位重叠预算管理、稽核和核算管理会计、财务及合同管理会计、出纳等部分内部控制关键岗位缺乏监督的情况，部分业务的人员配置仍有缺陷，存在复核、审批、执行岗位相重叠的现象，并未完全分离[4]。

2.2 不相容职务分离存在的问题

2.2.1 控制执行力度不足

管理者在对企业业务执行、职责分工、决策审批等方面认知比较薄弱，或者忽视制度实施，只停留在形式上的制度建设，伴随着企业的规模不断壮大，管理分工变得越来越细致，专业部门设置更多，不能在管理工作当中做到与时俱进，在对岗位权限和职责划分的过程当中也缺乏清晰定位，出现岗位重叠、缺失、管理效率低等情况，对企业内部控制执行力度愈加不足[5]。

2.2.2 不相容职务设置不完善

在实际工作中，受人员少、编制少等各种因素影响，很多企业和行政事业单位都有着不相容职务设置不完善的问题，一些单位的财务人员严重缺失，还存在出纳兼保管档案、财政所会计兼任政府出纳等情况，随着单位岗位的日益细化，不相容职务分离的实施受到了很大的限制，同时增加了舞弊风险。

2.2.3 缺乏内部牵制的理念

不相容职务分离是行政事业单位及企业实现内部牵制的关键所在，授权批准、业务经办、会计记录与财产保管等关键岗位必须分离，然而一些单位的人员甚至不了解不相容职务分离等控制方法，缺乏对内部牵制的认知，不够重视内控风险。

3 不相容职务分离问题产生的原因

3.1 串通舞弊的影响

不相容职务分离，可以避免一个人在一份工作中犯下的违规行为，却不能防止两个及以上的部门或员工的串通，如果两个及以上的部门或员工相互勾结，那么就会对不相容职务分离控制措施的实施造成很大的阻碍。

3.2 成本效益的制约

从不相容职务分离角度看，中小企业由于业务规模较小，出于成本效益考虑，不会设置太多岗位，行政事业单位也存在人手不足的情况，因此一人身兼数职的情况时有发生，导致缺少复核、监督等工作程序，未实现不相容岗位分离的完善。

3.3 内部控制观念不强

中小企业自行设计内部会计控制制度的相关理论研究比较薄弱，企业领导和管理者思想上不够重视[6]。而行政事业单位不以营利为目的，领导层和全员对内部控制也不够重视，导致内生动力天然不足，且未将内部控制责任层层分解落实到全员，以致全员风险控制意识不强。此外，内部控制的培训和宣传不到位也容易造成人员对内部控制的认识偏差较大。

4 解决对策

4.1 严格执行控制措施，加强法制教育

失去制约的权利极易导致腐败的滋生，不论是企业还是行政事业单位均应权责分明，明确岗位职责权限，明确各岗位办理业务和事项的权限范围尤其是设计经济业务的岗位，完善奖惩办法，这样既能保障既定政策的顺利实施，也能有效地防止权力的滥用，同时也能保障各种经济活动的正常进行。各单位还要加强对员工的法制教育，特别是关键岗位的人员，提高员工的法制观念和职业道德水平，从而减少串通舞弊现象[7]。

4.2 考虑控制成本和控制效益之比

企业要充分考虑到成本和利益之间的关系，注重在当前阶段有效地运用组织结构，结合实际情况强化内部会计控制，强化对不相容岗位的管理，预防员工的不作为和领导的越权行为，有利于财务制度的有效执行，减少企业的经济损失，确保公司的可持续发展。

4.3 提高人员素质和能力

企业应建立健全关键岗位人员的培训制度，重视合理选拔人才，建立起不相容岗位有效分离的制衡机制，培育良好的企业文化，形成人人重视内部控制的良好氛围，尤其是领导和管理层更应起模范带头作用，行政事业单位人员还应加强与群众组织和群众团体的沟通，发挥群众在内部控制实施中的重要作用。

参考文献

[1] 卓林全. 行政事业单位内部控制现状及体系构建研究[J]. 商业会计，2020（12）：10-16.

[2] 陈宝丽. 中小企业内部控制存在的问题及对策研究[D]. 杭州电子科技大学，2015.

[3] 刘晴. W街道办事处内部控制研究[D]. 天津商业大学，2018.

[4] 齐晨硕. H省水利厅内部控制研究[D]. 河北经贸大学，2020.

[5] 黄卫燕. 分析民营企业内部控制现状及优化措施[J]. 质量与市场，2022（02）：136-138.

[6] 王海燕，张晟乾. 健全企业内控强化企业竞争能力[J]. 今日财富，2018（13）：54-55.

[7] 田中禾，铁亮. 不相容职务相互分离控制之应用研究[J]. 财会月刊，2010（17）：18-20.